正保会计网校高会频道提供：本篇为2016年高会考试《高级会计实务》第八章：“金融工具会计”高频考点相关练习题：金融资产转移的确认与计量。

案例分析题

东方公司为深圳证券交易所A股上市公司，2×14年发生了如下有关金融资产转移的交易或事项：

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（1）2×14年1月26日，东方公司在证券市场上出售持有并分类为可供出售金融资产的丁公司债券，所得价款为6000万元。出售时该债券的账面价值为5900万元，其中公允价值变动收益为200万元。东方公司在进行会计处理时，终止确认了该金融资产，同时确认了投资收益300万元。

（2）2×14年6月30日，东方公司将其持有的甲上市公司股票出售给建设银行，取得价款8000万元。同时约定，东方公司将于本年12月31日以回购当日市价回购甲公司股票。东方公司将甲公司股票分类为交易性金融资产，出售时的账面价值为7900万元，其中“成本”明细科目的账面余额为7000万元，“公允价值变动”明细科目的借方余额为900万元。东方公司在进行会计处理时，未终止确认该金融资产，将收到的价款计入负债。

（3）2×14年7月1日，东方公司将某项账面余额为2000万元的应收账款（已计提坏账准备400万元）转让给某投资银行，转让价格为当日公允价值1500万元。同时，甲公司与该投资银行签订了应收账款的回购，以转让价格加上转让日至回购日期间按照市场利率计算的利息回购。同日，该投资银行按支付了1500万元。甲公司终止确认了该项应收账款，并将收到的价款1500万元与其账面价值1600万元之间的差额100万元计入了当期损益（营业外支出）。

（4）2×14年11月1日，东方公司将销售产品而从迅达公司收到的面值为500万元、期限为6个月的不带息商业承兑汇票向银行申请贴现。甲公司与银行双方规定，在贴现的应收票据到期而债务人迅达公司未按期偿还时，申请贴现的企业负有向银行等金融机构还款的责任。东方公司实际收到480万元，款项已存入银行。迅达公司财务状况及信用记录均良好，基本确定能够按期兑付该票据。东方公司据此判断与该应收票据有关的风险已经转移，终止确认该应收票据，并将收到的价款480万元与其账面价值500万元之间的差额20万元计入了当期损益（财务费用），同时在会计报表附注中披露了应收票据贴现而承担的连带责任。

（5）2×14年6月30日，东方公司将持有的乙上市公司股票出售给中国银行，取得价款6000万元（该股票分类为可供出售金融资产，账面价值为5800万元，出售前公允价值变动明细科目为借方余额50万元）。同时东方公司与中国银行签订一份期权合约，中国银行支付5万元期权费给东方公司，中国银行有权在2×14年12月31日以5950万元价格返售该股票。东方公司判断，到期时中国银行极小可能会行权。

要求：

1.根据上述资料（1）至（4），分析、判断东方公司上述金融资产转移的会计处理是否正确，并说明理由；如果不正确，请指出正确会计处理办法。

2.根据资料（5），指出东方公司对出售乙公司股票应如何进行会计处理。

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【答案与解析】

1.（1）东方公司会计处理正确。

理由：东方公司在证券市场上出售丁公司债券，与债券有关的风险报酬已经转移，应终止确认该金融资产，同时确认投资收益300万元。

转让金融资产损益＝实际收到的金额6000－金融资产账面价值5900＋其他资本公积转入200＝300（万元）。

（2）东方公司会计处理不正确。

理由：该业务属于金融资产售后回购，而且回购价按照回购当日市价回购，这表明与该金融资产有关的风险和报酬已经转移，应终止确认该金融资产，同时确认金融资产转移利得或损失。

正确的会计处理：东方公司终止确认持有的甲上市公司股票，并确认投资收益1000万元（取得价款8000-金融资产账面价值7900 公允价值变动损益转入900）。

（3）东方公司会计处理不正确。

理由：根据《企业会计准则第23号——金融资产转移》的规定，企业将金融资产出售，同时与买入方签订，在约定期限结束时按照固定价格将该金融资产回购的，在回购日以固定价格回购表明风险报酬没有转移，不应当终止确认该金融资产。

正确的会计处理：企业仍保留所转移金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，应当继续确认所转移金融资产整体，并将收到的对价确认为一项金融负债，因此甲公司不能终止确认应收账款，而应借记“银行存款”科目，贷记“其他应付款”科目。

（4）东方公司会计处理正确。

理由：附追索权应收票据贴现后，贴现企业应分析这一经济业务的实质，如果与该应收票据所有权有关的风险和报酬已经发生转移，贴现企业应当终止确认应收票据，实际收到的金额与应收票据账面价值之间的差额应当计入当期损益，贴现企业因应收票据贴现而应承担的连带还款责任，应当按照或有事项准则的规定在报表附注中进行披露。

2.东方公司出售乙公司股票，同时中国银行有权利在半年后以固定价格返售该股票给东方公司，因东方公司判断返售的可能性极小，应当认定与该股票有关的风险和报酬已经转移，故应终止确认该金融资产，将收到的价款6000万元与金融资产账面价值之间的差额200万元计入投资收益，同时将原计入资本公积的金额50万元转入投资收益，投资收益增加了250万元。同时东方公司将发行看跌期权收到的价款确认为衍生金融负债，期末按公允价值计量，并把公允价值变动计入当期损益。

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