第二节 财产物资的收发、增减和使用

财产物资主要包括存货和固定资产。存货是指日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等，包括原材料、在产品、半成品、产成品、商品和周转材料等。固定资产是指为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的、使用寿命超过一个会计年度的有形资产，包括房屋、建筑物、机器、设备等。这些物资一般价值较大，在企业资产总额中往往占有很大比重。财务的收发、增减和使用，是会计核算中的经常性业务，也是发挥会计在控制和降低成本、保证财务安全完整、防止资产流失等只能作用的重要方面。因此，各企业必须加强对财务的收发、增减和使用环节的核算，维护企业正常的生产经营秩序。

考点120：原材料

原材料是指企业在生产过程中经过加工改变其形态或性质并构成产品主要实体的各种原料和外购半成品，以及不构成产品实体但有助于产品形成的辅助材料。具体包括原料及主要材料、辅助材料、外购半成品(外购件)、修理用备件(备品备件)、包装材料、燃料等。原材料日常收发结存可以采用计划成本核算，也可以采用实际成本核算。购买原材料的账务处理

外购原材料的采购成本一般包括采购价格、进口关税和其他税金、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。

1、 按计划成本法核算时账户的设置。计划成本法下，一般应设置“材料采购”“原材料”“材料成本差异”等账户。

1)“材料采购”账户。属于资产类，核算企业购入尚未到达或已到达但尚未验收入库的各种材料物资的实际成本与计划成本对比情况。该账户借方登记采购材料的实际成本以及材料入库时结转的节约差异;贷方登记入库材料的计划成本以及材料入库时结转的超支差异;期末余额在借方，表示已采购但尚未验收入库材料的实际成本

2)“原材料”账户。属于资产类账户，“原材料”科目用于核算各种库存材料的收发和使用情况。该科目借方登记入库材料的计划成本，贷方登记发出材料的计划成本，期末余额在借方，反映企业库存材料的计划成本。

3)“材料成本差异”属于资产类，核算企业已入库各种材料的实际成本与计划成本对比的差异。借方登记入库材料形成的超支差异以及转出的发出材料应负担的节约差异;贷方登记入库材料形成的节约差异以及月末转出的发出材料的应负担的超支差异;期末借方余额表示库存材料的超支，贷方表示节约差。

2、按计划成本法核算时的财务处理。企业外购材料时，由于结算方式和采购地点的不同，材料入库和货款的支付在时间上不一定完全同步，相应地其账务处理也有所不同。

1)货款已经支付，同时材料验收入库

【例】2009年4月5日，甲公司购入C材料一批，取得的增值税专用发票上记载的价款为50 000元，增值税额为8 500元，计划成本为55000元，款项通过银行转账支付，材料同日验收入库。

(1)2009年4月5日，购入材料

借：材料采购——C材料 50 000

应缴税费——应交增值税(进项税额) 8 500

贷：银行存款 58 500

借：原材料——C材料 55000

贷: 材料采购——C材料 55000

借：材料采购——C材料 5000

贷：材料成本差异——C材料 5000

2)货款已经支付，材料未验收入库

【例】2009年4月5日，甲公司购入C材料一批，取得的增值税专用发票上记载的价款为50 000元，增值税额为8 500元，计划成本为55000元，款项通过银行转账支付，材料未验收入库。

(1)2009年4月5日，购入材料

借：材料采购——C材料 50 000

应缴税费——应交增值税(进项税额) 8 500

贷：银行存款 58 500

3) 货款未支付，材料验收入库

【例】2009年4月5日，甲公司购入C材料一批，取得的增值税专用发票上记载的价款为50 000元，增值税额为8 500元，计划成本为55000元，款项未支付,发票账单已到，材料已验收入库。

借：材料采购——C材料 50 000

应缴税费——应交增值税(进项税额) 8 500

贷：应付账款 58 500

借：原材料——C材料 55000

贷: 材料采购——C材料 55000

借：材料采购——C材料 5000

贷：材料成本差异——C材料 5000

【例】2009年4月5日，甲公司购入C材料一批，计划成本为55000元，款项未支付,发票账单未到，材料已验收入库。

借：原材料——C材料 55000

贷：应付账款 55000

下月初做相反的会计分录予以冲回，收到账单之后再编制会计分录

3按实际成本法核算时账户的设置。在实际成本法下，材料收发及结存，均按照实际成本计价。采用实际成本核算，日常反应不出材料成本差异是节约还是超支，不能反映和考核物资采购业务的经营成果。

在实际成本法下，应设置“原材料”“在途物资”账户核算原材料

1)“在途物资”账户。该账户核算企业购入尚未到达或已到达但尚未验收入库的各种材料物资的实际成本。该账户属于资产类账户。借方登记企业购入的在途物资的实际成本，贷方登记验收入库的在途物资的实际成本，期末余额在借方，反映企业在途物资的采购成本。

2)“原材料”账户。属于资产类账户，“原材料”科目用于核算各种库存材料的收发和使用情况。该科目借方登记入库材料的实际成本，贷方登记发出材料的实际成本，期末余额在借方，反映企业库存材料的实际成本。

4按实际成本法核算时的财务处理。企业外购材料时，由于结算方式和采购地点不同，材料入库和货款的支付在时间上不一定完全同步，相应地其财务处理也有所不同

1)货款已经支付，同时材料验收入库

【例】2009年4月5日，甲公司购入C材料一批，取得的增值税专用发票上记载的价款为50 000元，增值税额为8 500元，款项通过银行转账支付，材料同日验收入库。

(1)2009年4月5日，购入材料

借：原材料——C材料 50 000

应缴税费——应交增值税(进项税额) 8 500

贷：银行存款 58 500

2)货款已经支付，材料未验收入库

【例】2009年4月5日，甲公司购入C材料一批，取得的增值税专用发票上记载的价款为50 000元，增值税额为8 500元，款项通过银行转账支付，材料未验收入库。

(1)2009年4月5日，购入材料

借：在途物资——C材料 50 000

应缴税费——应交增值税(进项税额) 8 500

贷：银行存款 58 500

材料已收到，已验收入库，会计分录

借：原材料——C材料 50000

贷: 在途物资——C材料 50000

3) 货款未支付，材料验收入库

【例】2009年4月5日，甲公司购入C材料一批，取得的增值税专用发票上记载的价款为50 000元，增值税额为8 500元，款项未支付,发票账单已到，材料已验收入库。

借：在途物资——C材料 50 000

应缴税费——应交增值税(进项税额) 8 500

贷：应付账款 58 500

1) 货款已经预付，材料尚未验收入库

【例】根据购销合同，A公司为购买甲材料向B公司预付100000元货款50%，共计50000元，会计分录如下

借：预付账款——B公司 50000

贷：银行存款 50000

【例】A公司收到B公司发运来的甲材料，已验收入库。有关发票账单记载，该批货物的货款100000元，增值税17000元，对方代垫运杂费2000元，剩余款项以银行存款支付，会计分录入下：

入库

借：原材料——甲材料 102000

应交税费——应交增值税(进项税) 17000

贷：预付账款——B公司 11900

补付货款时

借：预付账款——B公司 69000

贷：银行存款 69000

(二) 发出原材料的账务处理

1、 计划成本法下发出材料的账务处理。企业发出材料按计划成本核算时，月末根据领料单等编制“发料凭证汇总表”，结转发出材料的计划成本，应当根据所发出材料的用途，按计划成本分别借记“生产成本”“制造费用”“销售费用”“管理费用”等科目，贷记“原材料”科目，并根据发出材料应负担的材料成本差异将发出材料的计划成本调整为实际成本，通过“材料成本差异”科目进行结转，按照所发出的用途，分别计入“生产成本”“制造费用”“销售费用”“管理费用”等科目

材料成本差异率=(期初结存材料的成本差异 本期验收入库材料的成本差异/(期初结存材料的计划成本 本期验收入库材料的计划成本)*100%

发出材料应负担的成本差异=发出材料的计划成本*材料成本差异率

发出材料应负担的差异必须按月分摊，不得在季末或年末一次分摊。

2、 实际成本法下发出原材料的账务处理。企业的经营性质不同，经营规模不一，存货收发的频繁程度以及每次收发存货的数量等有所不同。因此，企业发出存货的计价方法也必然会有所不同。在实际成本法下，发出存货的计价方法主要有个别计价法、先进先出法、月末一次加权平均法和移动加权平均法等。

1) 个别计价法。个别计价法，又称个别认定法、具体辨认法、分批实际法。采用这一方法是假设存货的成本流转与实物流转相一致，按照各种存货，逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本作为计算各批发出存货和期末存货成本的方法。

每次(批)存货发出成本=该次(批)存货发出数量*该次(批)存货的单位成本

优缺点：采用这种方法，计算发出存货的成本和期末存货的成本比较合理、准确，但这种方法的前提是需要对发出和结存存货的批次进行具体认定，以辨别其所属的收入批次，因此实务操作的工作量繁重，困难较大。

个别计价法适用于容易识别、存货品种数量不多、单位成本较高的存货计价，如房产、船舶、飞机、重型设备、珠宝、名画等贵重物品。

2)先进先出法。先进先出法是假定先收到的存货先发出(销售或耗用)，以此计算发出存货成本和期末结存存货成本的方法。采用这种方法，收入存货时要逐笔登记每一批存货的数量、单价和金额;发出存货时要按照先进先出的原则计价，逐笔登记存货的发出和结存金额。

3)月末一次加权平均法。加权平均法也称全月一次加权平均法或月末加权平均法，是指以月初结存存货和本月收入存货的数量为权数，于月末一次计算存货平均单价，据以计算当月发出存货成本和月末结存存货成本的一种方法。

即平时收入时按数量、单价、金额登记，但每次不确定其结存单价，而是在月末时一次计算其本期的加权平均单价。本期耗用或出售的存货，平时只登记数量，不登记单价和金额，到月末时，再按此加权平均单价确定其金额。其计算公式如下：

本月发出存货实际成本=本月发出存货数量×加权平均单价

月末结存存货实际成本=月末结存存货数量×加权平均单价

或者：

优缺点：加权平均法计算手续简便，有利于简化成本计算工作。但是，由于必须到月末才能计算出本月的平均单价，平时在存货明细账上无法反映发出和结存存货的实际成本，因此不利于存货成本的日常管理与控制。

4)移动加权平均法。移动平均法也称移动加权平均法，是指在每次进货以后，立即根据库存存货数量和总成本，计算出新的平均单位成本，作为下次进货前发出存货的单位成本的一种方法。移动平均法与全月一次加权平均法的计算原理基本相同，只是要求在每次(批)收入存货时重新计算加权平均单价。其计算公式如下：

优缺点：采用移动平均法可以随时计算存货的平均单位成本，计算出的发出和结存存货的成本比较客观。但是，在存货单价不同的情况下，由于每收入一次(批)存货就要重新计算一次平均单价，计算工作量较大。因此，存货收发频繁的企业不宜采用此法。

5)发出材料的账务处理。实际成本法下，由于企业材料的日常领用业务频繁，为了简化日常核算工作，平时一般只登记材料的明细分类账，反映各种材料的收发和结存金额，月末根据按实际成本计价的发料凭证，按零用部门和用途以汇总编制“发料凭证汇总表”，据以登记总分类账，进行材料发出的总分类核算。

根据“发料凭证汇总表”按照发出材料的实际成本，借记“生产成本”“制造费用”“管理费用”“在建工程”等科目，贷记“原材料”科目。

【例】2009年4月5日，甲公司购入C材料一批，取得的增值税专用发票上记载的价款为50 000元，增值税额为8 500元，款项通过银行转账支付，材料同日验收入库。根据甲公司“发料凭证汇总表”的记录，2009年4月，基本生产车间领用C材料20 000元，辅助生产车间领用C材料10 000元，车间管理部门领用C材料5 000元，企业行政管理部门领用C材料3 000元。相关会计分录为：

(1)2009年4月5日，购入材料

借：原材料——C材料 50 000

应缴税费——应交增值税(进项税额) 8 500

贷：银行存款 58 500

(2)2009年4月30日，汇总发出材料

借：生产成本——基本生产成本 20 000

——辅助生产成本 10 000

制造费用 5 000

管理费用 3 000

贷：原材料——C材料 38 000

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